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Die Drei-Objekt-Grenze

Private Vermögensverwaltung oder gewerblicher Grundstückshandel?

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat in seinem Schreiben vom 26.03.2004 zur Abgrenzung privater Vermögensverwaltung von gewerblichem Grundstückshandel Stellung genommen; die BMF-Schreiben vom 20.12.1999 und 19.02.2003 werden aufgehoben. Diese Abgrenzung ist für steuerliche Zwecke entscheidend, da eine Besteuerung von Grundstücksveräußerungen bei privater Vermögensverwaltung allenfalls nach § 23 EStG in Betracht kommt, Veräußerungen im Rahmen eines gewerblichen Grundstückshandels hingegen der Besteuerung für Zwecke der Einkommensteuer und Gewerbesteuer unterliegen.

>Allgemeine Grundsätze

Nach dem BMF liegt private Vermögensverwaltung vor, wenn das Grundstück vor der Veräußerung für einen Zeitraum von mindestens 10 Jahren vermietet oder für mindestens 5 Jahre eigengenutzt wurde. Dabei ist die Besitzzeit des Rechtsvorgängers bei Schenkung oder vorweggenommener Erbfolge als eigene Besitzzeit anzurechnen. Bei unentgeltlichen Übertragungen ist jedoch zu beachten, dass bei Nichterfüllung der o. a. Fristen das Grundstück sowohl beim Schenker als auch beim später veräußernden Rechtsnachfolger zu dessen „Objekten“ zu zählen ist. Wird ein Grundstück in einzelne Parzellen aufgeteilt, führt dies lediglich dann zur Gewerblichkeit, falls der Steuerpflichtige wie ein Grundstückshändler oder Baulanderschließungsunternehmen auftritt.
Beteiligt sich der Steuerpflichtige durch den Kontakt zu einer Vielzahl von Käufern am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr, ist er i.d.R. gewerblich tätig. Eine Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr kann nach Auffassung des BMF ebenfalls bei Veräußerungen an nahe Angehörige, Bekannte oder an einen einzigen Vertragspartner gegeben sein.

>Überschreitung der „Drei-Objekt-Grenze“

Nach der sog. Drei-Objekt-Grenze liegt gewerblicher Grundstückshandel vor, falls innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren mehr als drei „Objekte“ veräußert werden. „Objekte“ in diesem Sinne sind selbstständig nutzbare und veräußerbare Grundstücke (auch: Garage, Eigentumswohnung etc.), bei denen ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen Errichtung, Erwerb, Modernisierung und Veräußerung besteht. Es wird unterstellt, dass bereits bei Errichtung etc. eine Veräußerungsabsicht bestanden hat. Der Steuerpflichtige kann diese Vermutung jedoch ggf. anhand objektiver, äußerer Merkmale widerlegen.
Grundstücke, die der Veräußerer im Rahmen der Erbfolge erhalten hat, zählen grundsätzlich nicht zu seinen „Objekte“. Dies gilt jedoch nicht, wenn der Veräußerer dadurch einen beim Erblasser bestehenden gewerblichen Grundstückshandel fortführt. Auch liegt kein „Objekt“ vor, wenn mit der Weitergabe des Grundstücks kein Gewinn erzielt werden soll. Die von Ehegatten veräußerten „Objekte“ werden grundsätzlich nicht zusammengerechnet, es sei denn, die Ehegatten verbindet eine enge wirtschaftliche Beziehung.
Als Veräußerung gilt auch die Einbringung eines Grundstücks in eine Personen- oder Kapitalgesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten, hingegen nicht die verdeckte Einlage (ohne Gewährung von Gesellschaftsrechten) oder die Realteilung.
Bei Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels ist der Gewinn grundsätzlich durch Betriebsvermögensvergleich zu ermitteln, wobei die Grundstücke dem Umlaufvermögen zuzuordnen sind. Da auch die Veräußerung der ersten drei Objekte gewerblich ist, sind entsprechende Veranlagungen ggf. nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zu ändern. Eine Beendigung des gewerblichen Grundstückshandels liegt erst bei Verkauf des letzten Objekts oder der endgültigen Einstellung der Verkaufstätigkeiten vor, so dass selbst bei gleichzeitiger Aufgabe des Gewerbebetriebes nicht begünstigte laufende Gewinne vorliegen.

>Beteiligung an Grundstücksgesellschaften

Besitzt der Steuerpflichtige eine Beteiligung an einer Grundstücksgesellschaft, ist zunächst auf Ebene der Gesellschaft zu prüfen, ob diese selbst durch eigene Grundstücksveräußerungen die Drei-Objekt-Grenze überschreitet und damit als gewerblich einzustufen ist. Ist dies der Fall, sind bei Prüfung der Überschreitung der Drei-Objekt-Grenze des Gesellschafters auch die Grundstücksveräußerungen der Gesellschaft einzubeziehen, soweit der Gesellschafter zu mindestens 10 % an der Gesellschaft beteiligt ist oder soweit der Verkehrswert des Gesellschaftsanteils bzw. des Anteils am veräußerten Grundstück mehr als € 250.000 beträgt.
Ist die Gesellschaft hingegen vermögensverwaltend tätig, ist auf Ebene des Gesellschafters zu unterscheiden, ob er die Beteiligung im Betriebs- oder im Privatvermögen hält. Hält er sie im Betriebsvermögen, liegen stets gewerbliche Einkünfte vor. Hält er sie im Privatvermögen und wird der o.a. Anteils-/Verkehrswert überschritten, gilt für die Prüfung der Drei-Objekt-Grenze der Anteil des Steuerpflichtigen an dem Objekt der Gesellschaft jeweils als ein „Objekt“ des Gesellschafters. Wird die Beteiligung an der Gesellschaft selbst veräußert, liegt für jedes im Gesellschaftsvermögens befindlichem Grundstück eine „Objekt“-Veräußerung vor.

(Kristina Lissek)